教學材料《法律基礎》-6

第六章固定資產67938

第二節固定資產的初始計量

第三節固定資產的后續計量本章小結

復習思考題上一頁返回

本章知識導讀

固定資產是企業進行生產經營活動的主要生產資料，通常是企業最具盈利性的核心資產之一。一般而言，固定資產占企業資產總額的比重較大，是一項重要的非流動性資產。因此，正確地對企業的固定資產進行分類并核算，有利于提高企業資產管理的水平，降低生產成本，并實現資產的保值增值。返回

關鍵詞匯(中英對照)固定資產fixedassets年限平均法compositelifemethod工作量法units—of-productionmethod雙倍余額遞減法depreciation—double—decliningbalancemethod年數總和法Sum—of-vears—digitsdepreciationmethod返回學習目標(1)熟悉固定資產的概念、特征和分類;(2)掌握不同取得方式下固定資產入賬價值的構成;(3)掌握固定資產折舊的概念、折舊方法及其會計核算;(4)掌握固定資產后續支出的會計處理;(5)掌握固定資產的處置和期末計價;(6)掌握固定資產的清查的會計處理。返回重點和難點本章的難點內容是對不同取得方式下的固定資產入賬價值的計算和處理。重點是固定資產折舊方法及其核算、固定資產后續支出的會計處理和固定資產的處置、清查和期末計價等。通過本章學習，掌握分析企業年度財務報告中披露的關于固定資產的相關信息，從而能夠將所學的固定資產知識運用到具體會計實務中。返回第一節固定資產概述一、固定資產的概念和特征(一)固定資產的概念固定資產是指同時具有下列特征的有形資產。①為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的;②使用壽命超過一個會計年度。固定資產在符合定義的前提下，還應當同時滿足兩個條件才能確認。

(1)與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業;(2)該固定資產的成本能夠可靠計量。下一頁返回第一節固定資產概述企業由于安全或環保的要求購入設備等，雖然不能直接給企業帶來未來經濟利益，但有助于企業從其他相關資產的使用獲得未來經濟利益或者獲得更多的未來經濟利益，也應確認為固定資產。例如，為凈化環境或者滿足國家有關排污標準的需要購置的環保設備，這些設備的使用雖然不會為企業帶來直接的經濟利益，但卻有助于企業提高對廢水、廢氣、廢渣的處理能力，有利于凈化環境，企業為此將減少未來由于污染環境而需支付的環境治理費或者罰款，因此，企業應將這些設備確認為固定資產。固定資產的各組成部分，如果具有不同使用壽命或者以不同方式為企業提供經濟利益，由此適用不同拆舊率或拆舊方法的，表明這些組成部分實際上是以獨立的方式為企業提供經濟利益，因此，企業應當將各組成部分確認為單項固定資產。例如，飛機的引擎，如果其與飛機機身具有不同的使用壽命，適用不同拆舊率或拆舊方法，則企業應當將其單獨確認為一項固定資產。上一頁下一頁返回第一節固定資產概述

由于企業的經營內容、經營規模等各不相同，各企業應根據固定資產的定義結合各單位的實際情況，確定固定資產的標準，制定本企業的固定資產的目錄、分類方法及每類固定資產的拆舊年限、拆舊方法，作為固定資產核算的依據。【例6-1】中國遠洋(601919)對固定資產拆舊采用年限平均法計提拆舊。各類固定資產的使用壽命、預計凈殘值率和年拆舊率如表6—1所示。上一頁下一頁返回第一節固定資產概述(二)固定資產的特征1.為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有企業持有固定資產的目的是為了生產商品、提供勞務、出租或經營管理，即企業持有的固定資產是企業的勞動工具或手段，而不是用于出售的產品。其中“出租”的固定資產，是指企業以經營租賃方式出租的機器設備類固定資產，不包括以經營租賃方式出租的建筑物，后者屬于企業的投資性房地產，不屬于固定資產。上一頁下一頁返回第一節固定資產概述2.使用壽命超過一個會計年度固定資產的使用壽命，是指企業使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。通常情況下，固定資產的使用壽命是指使用固定資產的預計期間，比如自用房屋建筑物的使用壽命表現為企業對該建筑物的預計使用年限。對于某些機器設備或運輸設備等固定資產，其使用壽命表現為以該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量，例如，汽車或飛機等，按其預計行駛或飛行里程估計使用壽命。固定資產使用壽命超過一個會計年度，意味著固定資產屬于非流動資產，隨著使用和磨損，通過計提拆舊方式逐漸減少賬面價值。對固定資產計提拆舊和減值準備，均屬于固定資產后續計量。上一頁下一頁返回第一節固定資產概述3.固定資產是有形資產固定資產具有實物特征，這一特征將固定資產與無形資產區別開來。有些無形資產可能同時符合固定資產的其他特征，如無形資產為生產商品、提供勞務而持有，使用壽命超過一個會計年度，但是，由于其沒有實物形態，所以，不屬于固定資產。由于企業的經營內容、經營規模等各不相同，各企業應根據固定資產的定義結合各單位的實際情況，確定固定資產的標準，制定本企業的固定資產的目錄、分類方法及每類固定資產的拆舊年限、拆舊方法，作為固定資產核算的依據。上一頁下一頁返回第一節固定資產概述二、固定資產的分類企業的固定資產種類繁多、規格不一，為加強管理，便于組織會計核算，有必要對其進行科學、合理的分類。根據不同的管理需要和核算要求以及不同的分類標準，可以對固定資產進行不同的分類，主要有以下三種分類方法。1.按照固定資產的經濟用途分類按固定資產的經濟用途分類，可分為生產經營用固定資產和非生產經營用固定資產。生產經營用固定資產，是指直接服務于企業生產、經營過程的各種固定資產，如生產經營用的房屋、建筑物、機器、設備、器具、工具等;非生產經營用固定資產，是指不直接服務于生產、經營過程的各種固定資產，如職工宿舍等使用的房屋、設備和其他固定資產等。上一頁下一頁返回第一節固定資產概述按照固定資產的經濟用途分類，可以歸類反映和監督企業生產經營用固定資產和非生產經營用固定資產之間，以及生產經營用各類固定資產之間的組成和變化情況，借以考核和分析企業固定資產的利用情況，促使企業合理地配備固定資產，充分發揮其效用。

2.按照固定資產的使用情況分類按照固定資產的使用情況，可以將固定資產分為使用中固定資產、未使用固定資產和不需要使用固定資產三大類。使用中的固定資產，是指正在使用過程中的固定資產。由于季節性經營或大修理等原因，暫時停止使用，以及存放在車間準備替換使用的固定資產，都屬于使用中固定資產;未使用固定資產，是指已完工或已購建尚未交付使用的新增固定資產及因進行改建、擴建等原因暫停使用的固定資產。上一頁下一頁返回第一節固定資產概述如企業購建的尚待安裝的固定資產、經營任務變更停止使用的固定資產等;不需要使用的固定資產，是指多余或不適合本企業需要，需要調配處理的各種固定資產。企業按照固定資產使用情況分類，有利于反映企業固定資產的使用情況及其比例關系，便于分析固定資產的利用效率，挖掘固定資產的使用潛力，促使企業合理地使用固定資產。3.按照固定資產的所有權分類按照固定資產的所有權，可以分為自有固定資產和融資租入固定資產。自有固定資產是指企業擁有所有權的各種固定資產;融資租入固定資產是指企業在租賃期間不擁有所有權但擁有實質控制權的各種固定資產。上一頁返回第二節固定資產的初始計量一、固定資產取得成本的確定固定資產的初始計量，是指固定資產初始成本的確定。固定資產的成本是指購建某項固定資產達到預定可使用狀態前所發生的一切合理、必要的支出。這些支出既有直接發生的，如購置固定資產的價款、運雜費、包裝費和安裝成本等;也有間接發生的，如應承擔的借款利息、外幣借款匯兌差額及應分攤的其他間接費用。對于特定行業的特定固定資產，確認其成本時，還應考慮預計棄置費用因素，如企業承擔的環境保護和生態恢復等義務所確定的支出等。固定資產的取得方式主要包括購買、自行建造、投資者投入、融資租賃等，取得的方式不同，初始計量方法也不同。下一頁返回第二節固定資產的初始計量(1)外購固定資產的成本包括購買價款、相關稅費、使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。外購固定資產是否達到預定可使用狀態，需要根據具體情況進行分析判斷。如果購入不需安裝的固定資產，購入后即可發揮作用，因此，購入后即可達到預定可使用狀態。如果購入需安裝的固定資產，只有安裝調試后，達到設計要求或合同規定的標準，該項固定資產才可發揮作用，才意味著達到預定可使用狀態。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量

在實務中，企業可能以一筆款項同時購入多項沒有單獨標價的資產。如果這些資產均符合固定資產的定義，并滿足固定資產的確認條件，則應將各項資產單獨確認為固定資產，并按各項固定資產公允價值的比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本。如果以一筆款項購入的多項資產中還包括固定資產以外的其他資產，也應按類似的方法予以處理。購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。實際支付價款與購買價款之間的差額，除按照借款費用資本化條件應予以資本化的以外，應當在信用期間內確認為財務費用，計入當期損益。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(2)自行建造固定資產的成本，由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成。包括工程物資成本、人工成本、交納的相關稅費、應予資本化的借款費用以及應分攤的間接費用等。(3)投資者投入固定資產的成本。投資者投入固定資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。外投資合同或協議約定價值不公允的情況下，按照該項固定資產的公允價值作為入賬價值。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(4)通過非貨幣性資產交換、債務重組、企業合并等方式取得的固定資產的成本。企業通過非貨幣性資產交換、債務重組、企業合并等方式取得的固定資產，其成本應當按照《企業會計準則第7號—非貨幣性資產交換》《企業會計準則第12號—債務重組》《企業會計準則第20號—企業合并》等的規定確定。但是，其后續計量和披露應當執行固定資產準則的規定。(5)盤盈固定資產的成本。盤盈的固定資產，作為前期差錯處理，在按管理權限報經批準處理前，應先通過“以前年度損益調整”科目核算。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量二、固定資產取得時的會計處理(一)外購固定資產1.企業購入不需要安裝固定資產的會計處理企業購入不需要安裝的固定資產，應按實際支付的購買價款、相關稅費，以及固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費和專業人員的服務費等，作為固定資產成本，借記“固定資產”賬戶，貸記“銀行存款”等賬戶。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量【例6-2】20x1年1月1日，泰昌公司為增值稅一般納稅人，購入一臺不需要安裝的生產用設備，取得的增值稅專用發票上注明的設備價款為300萬元，增值稅進項稅額為51萬元，發生運輸費8000元，款項全部付清。假定不考慮其他相關稅費。泰昌公司應做如下賬務處理。借·固定資產3007440

應交稅費—應交增值稅(進項稅額)510560

貸·銀行存款3518000

甲公司購置設備的成本=3000000+8000-8000x7%=3004650(元)上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量2.企業購入需要安裝的固定資產的會計處理企業購入需要安裝的固定資產，應在購入固定資產取得成本的基礎上加上安裝調試成本等，作為購入固定資產的成本。在核算是先通過“在建工程”賬戶核算，待安裝完畢達到預定可使用狀態時，再由“在建工程”賬戶轉入到“固定資產”賬戶。具體來說，企業購入需要安裝的固定資產時，應根據實際支付的購買價款、包裝費及運輸費及其他相關稅費，借記“在建工程”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶;發生安裝費時，應借記“在建工程”賬戶，貸記“銀行存款”和“原材料”等賬戶;安裝完畢達到預定可使用狀態時，應按其實際成本，借記“固定資產”賬戶，貸記“在建工程”賬戶。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量【例6-3】泰昌公司用銀行存款購入一臺需要安裝的非生產用設備，增值稅專用發票上注明的設備買價為200000元，增值稅額為34000元，支付運輸費2000元，支付安裝費4000元。泰昌公司應作如下會計處理。(1)購入進行安裝時借·在建工程236000

貸·銀行存款236000上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(2)支付安裝費時借·在建工程4000

貸·銀行存款4000(3)設備安裝完畢交付使用時，確定的固定資產成本=236000+4000=240000(元)

借·固定資產240000

貸·在建工程2400003.延期支付購買固定資產企業延期支付購買固定資產時，如果具有融資性質的，按購買價款的現值，借記“固定資產”或“在建工程”等科目，按將來應支付的金額，貸記“長期應付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量3.延期支付購買固定資產企業延期支付購買固定資產時，如果具有融資性質的，按購買價款的現值，借記“固定資產”或“在建工程”等科目，按將來應支付的金額，貸記“長期應付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。【例6-4】20x0年1月1日，泰昌公司與X公司簽訂一項購貨合同，泰昌公司從X公司購入大型設備。根據合同規定，設備的總付款金額為1250000元，泰昌公司將于20x0至20x4年每年的12月31日支付款項250000元。20x0年1月1日，泰昌公司收到設備并投入安裝，20x0年12月31日，設備達到預定可使用狀態，共發生安裝費用5000元，款項用銀行存款支付。假定設備的拆現率為10%，不考慮其他因素，則泰昌公司的賬務處理如下。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量20x0年1月1日，確定購入固定資產的成本金額=250000x(P/A,10%，5)=250000x3.7908=947700(元)(1)購買時所編制的會計分錄為借·在建工程947700

未確認融資費用302300

貸·長期應付款1250000(2)20x0年12月31日，支付安裝費用時，所編制的會計分錄為借·在建工程5000

貸·銀行存款5000(3)確認信用期間未確認融資費用的分攤額，如表6—2所示。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(4)20x0年12月31日，分攤未確認融資費用時，所編制的會計分錄為借·在建工程94770

貸·未確認融資費用94770(5)20x0年12月31日，工程達到預定可使用狀態，所編制的會計分錄為借·固定資產1047470

貸·在建工程1047470(6)20x0年底支付款項時，所編制的會計分錄為借·長期應付款250000

貸·銀行存款250000上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(7)20x1年12月31日，分攤未確認融資費用時，所編制的會計分錄為借·財務費用79247

貸·未確認融資費用79247(8)20x1年底支付款項時，所編制的會計分錄為借·長期應付款250000

貸·銀行存款25000020x2至20x4年分攤未確認融資費用和支付款項的會計分錄同20x1年。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量4.存在預計棄置費用的固定資產對于特殊行業的特定固定資產，確定其初始入賬成本還應考慮棄置費用。棄置費用通常是指根據國家法律和行政法規、國際公約等規定，企業承擔的環境保護和生態恢復等義務確定的支出，如核電站設施等的棄置和恢復環境等義務。對于這些特殊行業的特定固定資產，企業應當按照棄置費用的現值計入相關固定資產的成本，并確認為預計負債。在固定資產的使用壽命內，按照預計負債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用，在發生時計入財務費用。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量【例6-5】劉經國家審批，泰昌公司計劃建造一個核電站，其主體設備核反應堆將會對當地的生態環境產生一定的影響。根據法律規定，企業應在該項設備使用期滿后將其拆除，并對造成的污染進行整治。20x0年1月1日，該項設備建造完成并交付使用，建造成本共60000000元。預計使用壽命10年，預計棄置費用為1000000元。假定拆現率(即為實際利率)為10%。泰昌公司的賬務處理如下:(1)計算已完工的固定資產的成本。核反應堆屬于特殊行業的特定固定資產，確定其成本時應考慮棄置費用。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量20x0年1月1日，棄置費用的現值=1000000x(P/F,10%，10)=1000000x0.3855=385500(元)固定資產入賬價值=60000000+385500=80385500(元)借·固定資產60385500

貸·在建工程60000000

預計負債385500上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(2)計算第1年應負擔的利息借·財務費用38550

貸·預計負債38550(3)計算第2年應負擔的利息應負擔的利息=(385500+38550)x10%=42405(元借·財務費用42405

貸·預計負債42405以后會計年度的會計處理略。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(二)自行建造固定資產企業自行建造固定資產，應按建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出，作為固定資產的成本。自建固定資產應先通過“在建工程”科目核算，工程達到預定可使用狀態時，再從“在建工程”科目轉入“固定資產”科目。企業自建固定資產，主要有自營和出包兩種方式，由于采用的建設方式不同，其會計處理也不同。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量1.自營方式建造固定資產自營工程是指企業自行組織工程物資采購、自行組織施工人員施工的建筑工程和安裝工程。購入工程物資時，借記“工程物資”科目，貸記“銀行存款”等科目。領用工程物資時，借記“在建工程”科目，貸記“工程物資”科目。在建工程領用本企業原材料時，借記“在建工程”科目，貸記“原材料”等科目。在建工程領用本企業生產的商品時，借記“在建工程”科目，貸記“庫存商品”等科目。自營工程發生的其他費用(如分配工程人員工資等)，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”“應付職工薪酬”等科目。自營工程達到預定可使用狀態時，按其成本，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量【例6-6]泰昌公司自建廠房一幢，購入為工程準備的各種物資400000元，支付的增值稅額為68000元，全部用于工程建設。領用本企業生產的水泥一批，實際成本為90000元，稅務部門確定的計稅價格為100000元，增值稅稅率17%;領用原材料一批，該批材料的成本為20000元，其增值稅稅額為3400元。工程人員應計工資130000元，支付的其他費用20000元。工程完工并達到預定可使用狀態。泰昌公司應作如下會計處理。(1)購入工程物資時借·工程物資468000

貸·銀行存款468000上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(2)工程領用工程物資時借·在建工程468000

貸·工程物資468000(3)工程領用本企業生產的水泥，確定應計入在建工程成本的金額為:90000+100000x17%=107000(元)借·在建工程107000

貸·庫存商品90000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)17000上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(4)工程領用原材料，確定應計入在建工程成本的金額為:20000+3400=23400(元)借·在建工程23400

貸·原材料20000

應交稅費—應交增值稅(進項稅額轉出)3400(4)分配工程人員工資時借·在建工程130000

貸·應付職工薪酬130000上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(5)支付工程發生的其他費用時借·在建工程20000

貸·銀行存款等20000(6)工程完工轉入固定資產成本468000+107000+23400+130000+20000=748400(元)借·固定資產48400

貸·在建工程748400上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量高危行業企業按照國家規定提取的安全生產費，應當計入相關產品的成本或當期損益，同時記入“專項儲備”科目。企業使用提取的安全生產費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。企業使用提取的安全生產費形成固定資產的，應當通過“在建工程”科目歸集所發生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態時確認為固定資產;同時，按照形成固定資產的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計拆舊。該固定資產在以后期間不再計提拆舊。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量【例6-7】泰昌公司是一家煤礦企業，依據開采的原煤產量按月提取安全生產費，提取標準為每噸10元，假定每月原煤產量為35000噸。20x0年7月8日，經有關部門批準，該企業購入一批需要安裝的用于改造和完善礦井運輸的安全防護設備，價款為1000000元，增值稅進項稅額為170000元，安裝過程中支付人工費300000元，7月28日安裝完成。20x0年7月30日，甲公司另支付安全生產檢查費75000元。假定20x0年6月30日，甲公司“專項儲備—安全生產費”余額為25000000元。不考慮其他相關稅費，甲公司的賬務處理如下。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(1)企業按月提取安全生產費借·生產成本350000

貸·專項儲備—安全生產費350000(2)購置安全防護設備借·在建工程—xx設備1000000

應交稅費—應交增值稅(進項稅額)170000

貸·銀行存款1170000借·在建工程—xx設備300000

貸·應付職工薪酬300000借·應付職工薪酬300000

貸·銀行存款或庫存現金300000上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量借·固定資產—xx設備300000

貸·在建工程—xx設備300000借·專項儲備—安全生產費300000

貸·累計折舊300000(3)支付安全生產檢查費借·專項儲備—安全生產費75000

貸·銀行存款75000上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量2.出包工程出包工程是指企業通過招標等方式將工程項目發包給建造承包商，由建造承包商組織施工的建筑工程和安裝工程。企業采用出包方式進行的固定資產工程，其工程的具體支出主要由建造承包商核算，在這種方式下，“在建工程”科目主要是企業與建造承包商辦理工程價款的結算科目，企業支付給建造承包商的工程價款作為工程成本，通過“在建工程”科目核算。企業按合理估計的發包工程進度和合同規定向建造承包商結算的進度款，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目;工程完成時按合同規定補付的工程款，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目;工程達到預定可使用狀態時，按其成本，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量【例6-8】泰昌公司將一幢廠房的建造工程出包給丙公司承建，按合理估計的發包工程進度和合同規定向丙公司結算進度款250000元，工程完工后，收到丙公司有關工程結算單據，補付工程款160000元，工程完工并達到預定可使用狀態。泰昌公司應作如下賬務處理。(1)按合理估計的發包工程進度和合同規定向丙公司結算進度款時借·在建工程250000

貸·銀行存款250000上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(2)補付工程款時借·在建工程160000

貸·銀行存款160000(3)工程完工并達到預定可使用狀態時借·固定資產410000

貸·在建工程410000上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(三)投資者投入固定資產的核算企業對投資者投資轉入的機器設備等固定資產，按投資合同或協議約定的價值，一方面反映企業固定資產的增加，另一方面反映投資者投資額的增加。【例6-9】泰昌公司收到甲公司投入的機器設備一臺，設備的賬面原值為80000元，已提拆舊46000元，投資合同確定該項固定資產的價值為42000元，與市場公允價值一致。泰昌公司收到設備應作如下賬務處理。借·固定資產42000

貸·實收資本42000上一頁下一頁返回第二節固定資產的初始計量(四)租入固定資產租賃有兩種形式:一種是經營租賃;另一種是融資租賃。融資租賃是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃。其所有權最終可能轉移，也可能不轉移。如果一項租賃在實質上沒有轉移與租賃資產所有權有關的全部風險和報酬，那么該項租賃應認定為經營租賃。其會計處理較為簡單，企業不需將租賃資產資本化，只需將支付或應付的租金按一定方法計入相關資產成本或當期損益。通常情況下，企業應當將經營租賃的租金在租賃期內各個期間，按照直線法計入相關資產成本或者當期損益。上一頁返回第三節固定資產的后續計量一、固定資產的折舊(一)固定資產折舊概述固定資產拆舊是指固定資產在使用過程中，逐漸損耗而消失的那部分價值。企業的固定資產可以多次參加生產經營過程而不改變其實物形態，其價值將隨著固定資產的使用而逐漸轉移到成本費用中去，并從商品銷售收入中得到補償。下一頁返回第三節固定資產的后續計量

固定資產的損耗包括有形損耗和無形損耗兩種，前者指固定資產因使用和自然力的影響而引起的使用價值和價值的損失，如機械設備因使用逐漸損耗，房屋建筑物受風吹、雨打、日曬的侵蝕而逐漸陳舊等;后者指由于科學技術的進步而引起固定資產價值的損失，如由于出現新的效能更高的機器設備而使原有機械設備效能相對降低，如果繼續使用原有機械設備將導致費用增加，故不得不提前報廢而發生價值損失，或由于勞動生產率提高，使得生產原機器設備的勞動時間減少而相應貶值，這些都屬于無形損耗。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量固定資產拆舊的過程，實質上也是固定資產在使用過程中的價值轉移過程。正確計提拆舊，不僅能真實反映固定資產在使用過程中發生的價值損耗，并準確計量固定資產凈值，而且有利于將固定資產價值合理地分攤到各受益期間，實現收入與費用的正確配比，為固定資產的更新改造積累資金。1.影響固定資產折舊的因素總體來說，影響拆舊的因素主要有以下四個方面。(1)固定資產原價，是指固定資產的成本。固定資產的原價一般作為拆舊的基數。(2)預計凈殘值，是指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態，是企業目前從該項資產處置中獲得的清理收入扣除預計處置費用后的金額。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量(3)固定資產減值準備，是指固定資產已計提的固定資產減值準備累計金額。(4)固定資產的使用壽命，是指企業使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。企業確定固定資產使用壽命時，應當考慮下列因素，①該項資產預計生產能力或實務產量;②該項資產預計有形損耗，如設備使用中發生磨損、房屋建筑物受到自然侵蝕等;③該項資產預計無形損耗，如因新技術的出現而使現有的資產技術水平相對陳舊、市場需求變化使產品過時等;④法律或者類似規定對該項資產使用的限制。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量2.固定資產計提折舊的范圍按照準則規定，除下列情況外，企業應當對所有的固定資產計提拆舊。①已提足拆舊仍繼續使用的固定資產;②單獨作價入賬的土地。另外，在確定計提拆舊的范圍時，提前報廢的固定資產，也不再補提拆舊。企業計提固定資產拆舊時，一般以月初應提取拆舊的固定資產賬面原值為依據，本月增加的固定資產，當月不提拆舊;當月減少的固定資產，當月照提拆舊。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量(二)固定資產折舊方法企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式，合理選擇固定資產拆舊方法。可選用的拆舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。1.年限平均法年限平均法的計算公式如下。年拆舊率=(1-預計凈殘值率)/預計使用壽命(年)x100%

月拆舊率=年拆舊率/12

月拆舊額=固定資產原價x月拆舊率上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量【例6-10】誠信公司有一幢廠房，原價為300000元，預計可使用20年，預計報廢時的凈殘值率為3%。該廠房的拆舊率和拆舊額的計算如下。年拆舊率=(1-3%)/20=4.85

月拆舊率=4.85%/12=0.40%

月拆舊額=300000x0.40%=1200(元)本例采用的是年限平均法計提固定資產拆舊，其特點是將固定資產的應計拆舊額均衡地分攤到固定資產預計使用壽命內，采用這種方法計算的每期拆舊額是相等的。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量2.工作量法工作量法的基本計算公式如下。單位工作量拆舊額=固定資產原價x(1-預計凈殘值率)/預計總工作量某項固定資產月拆舊額=該項固定資產當月工作量x單位工作量拆舊額【例6-11】恒信企業的一輛運貨卡車的原價為500000元，預計總行駛里程為500000公里，預計報廢時的凈殘值率為6%，本月行駛6000公里。該輛汽車的月拆舊額計算如下。單位里程拆舊額=500000x(1-6%)/500000=0.94(元/公里)本月拆舊額=6000x0.94=5640(元)本例采用工作量法計提固定資產拆舊，工作量法是指根據實際工作量計算每期應提拆舊額的一種方法。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量3.雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法的計算公式如下。年拆舊率=2/預計使用壽命(年)x100%

月拆舊率=年拆舊率/12

月拆舊額=每月月初固定資產賬面凈值x月拆舊率上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量【例6-12】某企業一項固定資產的原價為8000000元，預計使用年限為5年，按雙倍余額遞減法計提拆舊，每年的拆舊額計算如下。年拆舊率=2/5x100%=40

第1年應提的拆舊額=8000000x40=3200000(元)

第2年應提的拆舊額=(8000000一3200000)x40%=2320000(元)

第3年應提的拆舊額=(4800000一2320000)x40%=992000(元)

從第4年起改用年限平均法(直線法)計提拆舊。第4年、第5年的年拆舊額=「(2480000一992000)一50000」/2=719000(元)每年各月拆舊額根據年拆舊額除以12來計算。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量

本例采用了雙倍余額遞減法計提固定資產拆舊，雙倍余額遞減法是指在不考慮固定資產預計凈殘值的情況下，根據每期期初固定資產原價減去累計拆舊后的金額和雙倍的直線法拆舊率計算固定資產拆舊的一種方法。采用雙倍余額遞減法計提固定資產拆舊，一般應在固定資產使用壽命到期前兩年內，將固定資產賬面凈值扣除預計凈殘值后的凈值平均攤銷。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量4.年數總和法年數總和法計算公式如下。年拆舊率=(預計使用壽命-已使用年限)/預計使用壽命x(預計使用壽命+1)/2x100%或者年拆舊率=尚可使用年限/預計使用壽命的年數總和x100%

月拆舊率=年拆舊率/12

月拆舊額=(固定資產原值一預計凈殘值)x月拆舊額

【例6-13]承6-12，假如采用年數總和法，計算各年拆舊額如表6-3所示。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量本例采用了年數總和法計提固定資產拆舊，年數總和法又稱年限合計法，是指固定資產的原價減去預計凈殘值后的余額，乘以一個逐年遞減的分數計算每年的拆舊額，這個分數的分子代表固定資產尚可使用壽命，分母代表預計使用壽命逐年數字。(三)固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的復核《企業會計準則第4號—固定資產》規定，企業至少應當于每年年度終了，對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和拆舊方法進行復核。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量在固定資產使用過程中，其所處的經濟環境、技術環境以及其他環境有可能對固定資產使用壽命和預計凈殘值產生較大影響。例如，固定資產使用強度比正常情況大大加強，致使固定資產使用壽命大大縮短;替代該項固定資產的新產品的出現致使其實際使用壽命縮短，預計凈殘值減少等。此時，如果不對固定資產使用壽命和預計凈殘值進行調整，必然不能準確反映其實際情況，也不能真實反映其為企業提供經濟利益的期間及每期實際的資產消耗。因此，企業至少應當于每年年度終了，對固定資產使用壽命和預計凈殘值進行復核。如有確鑿證據表明固定資產使用壽命預計數與原先估計數有差異的，應當調整固定資產使用壽命;固定資產預計凈殘值預計數與原先估計數有差異的，應當調整預計凈殘值。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量在固定資產使用過程中，與其有關的經濟利益預期實現方式也可能發生重大變化，在這種情況下，企業也應相應改變固定資產拆舊方法。例如，某采掘企業各期產量相對穩定，原來采用年限平均法計提固定資產拆舊。年度復核中發現，由于該企業使用了先進技術，產量大幅增加，可采儲量逐年減少，該項固定資產給企業帶來經濟利益的預期實現方式已發生重大改變，需要將年限平均法改為產量法。固定資產使用壽命、預計凈殘值和拆舊方法的改變均應按照會計估計變更的有關規定進行處理。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量(四)固定資產折舊的核算固定資產應當按月計提拆舊，計提的拆舊應當記入“累計拆舊”科目，并根據用途計入相關資產的成本或者當期損益。企業自行建造固定資產過程中使用的固定資產，其計提的拆舊應計入在建工程成本;基本生產車間所使用的固定資產，其計提的拆舊應計入制造費用;管理部門所使用的固定資產，其計提的拆舊應計入管理費用;銷售部門所使用的固定資產，其計提的拆舊應計入銷售費用;經營租出的固定資產，其應提的拆舊額應計入其他業務成本，未使用固定資產，其計提的拆舊應計入管理費用。企業計提固定資產拆舊時，借記“制造費用”“銷售費用”“管理費用”等科目，貸記“累計拆舊”科目。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量【例6-14】恒信公司20x0年6月份固定資產計提拆舊情況如下，一車間廠房計提拆舊3800元，機器設備計提拆舊4500元;管理部門房屋建筑物計提拆舊6500元，運輸工具計提拆舊2400元;銷售部門房屋建筑物計提拆舊3200元，運輸工具計提拆舊2630元。當月新購置機器設備一臺，價值為5400元，預計使用壽命為10年，該企業同類設備計提拆舊采用年限平均法。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量

本例中，新購置的機器設備本月不計提拆舊。本月計提的拆舊費用中，車間使用的固定資產計提的拆舊費用計入制造費用，管理部門使用的固定資產計提的拆舊費用計入管理費用，銷售部門使用的固定資產計提的拆舊費用計入銷售費用。乙公司應作如下會計處理。借·制造費用8300

管理費用8900

銷售費用5830

貸·累計折舊23030上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量二、固定資產的后續支出固定資產的后續支出是指固定資產使用過程中發生的更新改造支出、修理費用等。企業的固定資產在投入使用后，為了適應新技術發展的需要，或者為維護或提高固定資產的使用效能，往往需要對現有固定資產進行維護、改建、擴建或者改良。后續支出的處理原則為符合固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除;不符合固定資產確認條件的，應當計入當期損益。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量(一)資本化的后續支出固定資產發生可資本化的后續支出時，企業一般應將該固定資產的原價、已計提的累計拆舊和減值準備轉銷，將其賬面價值轉入在建工程，并停止計提拆舊。發生的可資本化的后續支出，通過“在建工程”科目核算。在固定資產發生的后續支出完工并達到預定可使用狀態時，再從在建工程轉為固定資產，并按重新確定的使用壽命、預計凈殘值和拆舊方法計提拆舊。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量【例6-15】泰昌公司是一家從事專業印刷的企業，有關業務資料如下。(1)20x0年12月，該公司自行建成了一條飲料生產線并投入使用，建造成本為600000元;采用年限平均法計提拆舊;預計凈殘值率為固定資產原價的3%，預計使用年限為6年。(2)20x2年12月31日，由于生產的產品適銷對路，現有這條飲料生產線的生產能力已難以滿足公司生產發展的需要，但若新建生產線成本過高，周期過長，于是公司決定對現有生產線進行改擴建，以提高其生產能力。假定該生產線未發生過減值。(3)至20x3年4月30日，完成了對這條生產線的改擴建工程，達到預定可使用狀態。改擴建過程中發生以下支出，用銀行存款購買工程物資一批，增值稅專用發票上注明的價款為21000。元，增值稅稅額為35700元，已全部用于改擴建工程;發生有關人員薪酬84000元。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量(4)該生產線改擴建工程達到預定可使用狀態后，大大提高了生產能力，預計尚可使用年限為7年。假定改擴建后的生產線的預計凈殘值率為改擴建后其賬面價值的4%;拆舊方法仍采用年限平均法。假定甲公司按年度計提固定資產拆舊，為簡化計算過程，整個過程不考慮其他相關稅費，甲公司的賬務處理如下。(1)本例中，飲料生產線改擴建后生產能力大大提高，能夠為企業帶來更多的經濟利益，改擴建的支出金額也能可靠計量，因此該后續支出符合固定資產的確認條件，應計入固定資產的成本。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量固定資產后續支出發生前，該條飲料生產線的應計拆舊額=600000x(1-3%)=582000(元)

年拆舊額=582000=6=97000(元)20x2年1月1日至20x3年12月31日兩年間，各年計提固定資產拆舊借·制造費用97000

貸·累計折舊97000(2)20x3年12月31日，將該生產線的賬面價值406000元(600000一97000x2)轉入在建工程借·在建工程—飲料生產線406000

累計折舊194000

貸·固定資產—飲料生產線600000上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量(3)發生改擴建工程支出借·工程物資210000

應交稅費—應交增值稅(進項稅額)35700

貸·銀行存款245700借·在建工程—飲料生產線294000

貸·工程物資210000

應付職工薪酬84000(4)20x4年4月30日，生產線改擴建工程達到預定可使用狀態，轉為固定資產借·固定資產—飲料生產線700000

貸·在建工程—飲料生產線700000上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量(5)20x4年4月30日，轉為固定資產后，按重新確定的使用壽命，預計凈殘值和拆舊方法計提拆舊應計拆舊額=700000x(1-4%)=672000(元)

月拆舊額=672000=(7x12)=8000(元)20x4年應計提的拆舊額為64000元(8000x8)，會計分錄為借·制造費用64000

貸·累計折舊6400020x5年至20x8年每年應計提的拆舊額為96000元(8000x12)，會計分錄為借·制造費用96000

貸·累計折舊96000上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量最后一年應計提的拆舊額為32000元(8000x4)，會計分錄為借·制造費用32000

貸·累計折舊32000企業發生的一些固定資產后續支出可能涉及替換原固定資產的某組成部分。如對某項機器設備進行檢測時，發現其中的電機(未單獨確認為一項固定資產)出現難以修復的故障，將其拆除，重新安裝了一個新電機。在這種情況下，當發生的后續支出符合固定資產確認條件是，應將其計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除，以避免將替換部分的成本和被替換部分的成本同時計入固定資產成本，導致固定資產重復計算。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量【例6-16】2x11年6月30日，泰昌公司一臺生產用升降機機械出現故障，經檢修發現其中的電動機磨損嚴重，需要更換。該升降機購買于2x01年6月30日，泰昌公司已將其整體作為一項固定資產進行了確認，原價800000元(其中的電動機在2x01年6月30日的市場價格為170000元)，預計凈殘值為。，預計使用年限為10年，采用年限平均法計提拆舊。為繼續使用該升降機械并提高工作效率，泰昌公司決定對其進行改造，為此購買了一臺更大功率的電動機代替原電動機。新購置電動機的價款為164000元，增值稅稅額為27880元，款項已通過銀行轉賬支付;改造過程中，輔助生產車間提供了勞務支出30000元。假定原電動機磨損嚴重，沒有任何價值。不考慮其他相關稅費，甲公司的賬務處理如下上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量(1)固定資產轉入在建工程本例中的更新改造支出符合固定資產的確認條件，應予資本化;同時應終止確認原電動機價值。2x11年6月30日，原電動機的價值為170000-170000÷10)x4=l02000(元)

借·營業外支出—處置非流動資產損失102000

在建工程—升降機械378000

累計折舊—升降機械(400000÷10x4)320000

貸·固定資產—升降機械800000上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量(2)更新改造支出借·工程物資—新電動機164000

應交稅費—應交增值稅(進項稅額)27880

貸·銀行存款191880借·在建工程—升降機械194000

貸·工程物資—新電動機164000

生產成本—輔助生產成本30000(3)在建工程轉回固定資產借·固定資產—升降機械572000

貸·在建工程—升降機械572000上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量企業對固定資產進行定期檢查發生的大修理費用，符合資本化條件的，可以計入固定資產成本，不符合資本化條件的，計入當期損益。(二)費用化的后續支出一般情況下，固定資產投入使用之后，由于固定資產磨損、各組成部分耐用程度不同，可能導致固定資產的局部損壞，為了維護固定資產的正常運轉和使用，充分發揮其使用效能，企業會對固定資產進行必要的維護。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量

固定資產的日常維護支出通常不滿足固定資產的確認條件，應在發生時直接計入當期損益。企業生產車間和行政管理部門等發生的固定資產修理費用等后續支出計入管理費用;企業專設銷售機構的，其發生的與專設銷售機構相關的固定資產修理費用等后續支出，計入銷售費用。固定資產更新改造支出不滿足固定資產確認條件的，也應在發生時直接計入當期損益。融資租入固定資產發生的固定資產后續支出，比照上述原則處理。經營租入固定資產發生的改良支出，應通過“長期待攤費用”科目核算，并在剩余租賃期與租賃資產尚可使用年限兩者中較短的期間內，采用合理的方法進行攤銷。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量【例6-17】20x0年6月1日，誠信公司對現有的一臺管理用設備進行日常修理，修理過程中發生的材料費8000元，應支付的維修人員工資為350元。本例中，對機器設備的日常修理沒有滿足固定資產的確認條件，因此，應將該項固定資產后續支出在其發生時計入當期損益，屬于生產車間(部門)和行政管理部門等發生的固定資產修理費用等后續支出，應記入“管理費用”等科目，甲公司應如下會計處理。借·管理費用8350

貸·原材料8000

應付職工薪酬350上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量三、固定資產的期末計量固定資產在資產負債表日存在可能發生減值的跡象時，其可收回金額低于賬面價值的，企業應當將該固定資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備，借記“資產減值損失—計提的固定資產減值準備”科目，貸記“固定資產減值準備”科目。固定資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。【例6-18】20x0年12月31日，泰昌公司的某生產線存在可能發生減值的跡象。經計算，該機器的可收回金額合計為43000元，賬面價值為59000元，以前年度未對該生產線計提過減值準備。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量由于該生產線的可收回金額為43000元，賬面價值為59000元，可收回金額低于賬面價值，應按兩者之間的差額16000(59000-43000)元計提固定資產減值準備。丁公司應作如下會計處理。借·資產減值損失—計提的固定資產減值準備16000

貸·固定資產減值準備16000上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量四、固定資產的清查企業應定期或者至少于每年年末對固定資產進行清查盤點，以保證固定資產核算的真實性，充分挖掘企業現有固定資產的潛力。在固定資產清查過程中，如果發現盤盈、盤虧的固定資產，應填制固定資產盤盈盤虧報告表。企業應及時查明原因，并按照規定程序報批處理。(一)固定資產盤盈企業在財產清查中盤盈的固定資產，作為前期差錯處理。企業在財產清查中盤盈的固定資產，在按管理權限報經批準處理前應先通過“以前年度損益調整”科目核算。盤盈的固定資產，應按重置成本確定其入賬價值，借記“固定資產”科目，貸記“以前年度損益調整”科目。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量【例6-19】泰昌公司在財產清查過程中，發現一臺未入賬的設備，重置成本為40000元(假定與其計稅基礎不存在差異)。根據《企業會計準則第28號—會計政策、會計估計變更和差錯更正》規定，該盤盈固定資產作為前期差錯進行處理。假定丁公司適用的所得稅稅率為25%，按凈利潤的10%計提法定盈余公積。丁公司應作如下會計處理。(1)盤盈固定資產時借·固定資產40000

貸·以前年度損益調整40000(2)確定應交納的所得稅時借·以前年度損益調整10000

貸·應交稅費—應交所得稅10000上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量(3)結轉為留存收益時借·以前年度損益調整30000

貸·盈余公積—法定盈余公積3000

利潤分配—未分配利潤27000(二)固定資產盤虧企業在財產清查中盤虧的固定資產，按盤虧固定資產的賬面價值，借記“待處理財產損益”科目，按已計提的累計拆舊，借記“累計拆舊”科目，按已計提的減值準備，借記“固定資產減值準備”科目，按固定資產的原價，貸記“固定資產”科目。按管理權限報經批準后處理時，按可收回的保險賠償或過失人賠償，借記“其他應收款”科目，按應計入營業外支出的金額，借記“營業外支出—盤虧損失”科目，貸記“待處理財產損益”科目。上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量【例6-20】泰昌公司進行財產清查時發現短缺一部數碼攝像機，原價為20000元，已計提拆舊5000元。泰昌公司應作如下會計處理。(1)盤虧固定資產時借·待處理財產損益15000

累計折舊5000

貸·固定資產20000(2)報經批準轉銷時借·營業外支出—盤虧損失15000

貸·待處理財產損益15000上一頁下一頁返回第三節固定資產的后續計量五、固定資產的處置企業出售、轉讓、報廢固定資產或發生固定資產毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。固定資產的賬面價值是固定資產成本扣減累計拆舊和累計減值準備后的金額。固定資產處置一般通過“固定資產清理”科目進行核算。(一)固定資產出售、報廢或毀損的處理1.固定資產轉入清理固定資產轉入清理時，按固定資產賬面價值，借記“固定資產清理”科目，按已計提的累計拆舊，借記“累計拆舊”科目，按已計提的減值準備，借記“固定資產減值準備”科目，按固定資產原價，貸記“固定資產”科目。